El fisco procede a realizar un ajuste sobre rentas de
primera categoría debido a que el contribuyente no había incluido dentro de las
rentas gravadas las provenientes del alquiler de un inmueble ganancial.
El contribuyente procede a apelar el ajuste realizado
manifestando que si bien el mismo reviste carácter ganancial según el Derecho
Civil, no le correspondía a él declararlas sino a su cónyuge, por cuanto fue
adquirido con el producto del ejercicio de su empleo, teniendo el carácter de
bien propio para la ley del impuesto.
Explica que el inmueble productor de rentas gravadas
se encuentra escriturado a nombre de su cónyuge, quien se ha desempeñado como
empleada en el ámbito del Poder Judicial, obteniendo por dicho desempeño
ingresos provenientes de su actividad.
Sostiene que de los hechos evidenciados en la causa se
demuestra que es a su cónyuge a quien le
corresponde la titularidad exclusiva
de dominio del bien en cuestión, el que dice haber sido adquirido con el aporte
de aquélla y el cual afirma administra personalmente, extendiendo recibos de
alquiler, efectuando los pagos correspondientes y dando destino a la ganancia
remanente, sin su intervención.
El Tribunal Fiscal confirma el ajuste con los
siguientes argumentos:
Que en lo que respecta al ajuste por rentas de la Primera Categoría
omitidas de declarar, originadas en el valor locativo de un inmueble de
carácter ganancial, cabe tener presente que a los fines del impuesto a las
ganancias no rigen las disposiciones del Código Civil sobre el carácter ganancial
de los cónyuges (cfr. artículo 28), siendo de aplicación lo dispuesto en los
artículos 29 y 30 de la ley del tributo, por lo que este Tribunal considera
necesario efectuar un análisis pormenorizado de dichas normas.
Así el artículo 29 de la ley de Impuesto a las
Ganancias establece cuales ganancias se reparten entre los conyugues para
construir la base imponible del impuesto de cada uno. Así menciona los tres
supuestos siguientes:
1) Dispone que corresponde atribuir a cada cónyuge las
ganancias provenientes de actividades personales (profesión, oficio, empleo,
comercio, industria), es decir, que ejerciendo ambos esposos alguna actividad
deberán declarar su rendimiento personal por separado, originando declaraciones
independientes. Ello, en desacuerdo con lo dispuesto por el artículo 1272,
párrafo 4, CC, que menciona como gananciales a los frutos civiles de la
profesión, trabajo o industria de ambos cónyuges, o de cada uno de ellos.
2) También corresponderá atribuir a cada cónyuge los
rendimientos derivados de bienes propios. Como se puede observar, la Ley del Impuesto a las
Ganancias efectúa una distinción, al mencionar los bienes propios, que está
referida a la clasificación que realiza el Código Civil al tratar la sociedad
conyugal.
3) El artículo 29, inciso c) de la Ley de Impuesto a las
Ganancias menciona -como atribuibles a cada cónyuge- las ganancias de bienes
adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo,
comercio o industria. Aquí también la ley tributaria se diferencia
específicamente de la ley de fondo, ya que para el Código Civil, son
gananciales los bienes que cada uno de los cónyuges, o ambos adquieren durante
el matrimonio, por cualquier título que no sea herencia, donación o legado,
mencionando específicamente a los bienes adquiridos durante el matrimonio por
compra u otro título oneroso, aunque sea en nombre de uno solo de los cónyuges
(artículo 1272, párrafo 1) y a los frutos civiles de la profesión, trabajo o
industria de ambos cónyuges, o de cada uno de ellos (artículo 1272, párrafo 4).
Por su parte, y en consonancia con ese mandato, el
artículo 51 del decreto reglamentario 1344/1998 exige que para que aquellas
ganancias provenientes de bienes muebles o inmuebles gananciales sean
declarados por la esposa se deberá comprobar fehacientemente que fueron
adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo,
comercio o industria. Va de suyo que el carácter de "gananciales" al
que alude la norma se refiere a lo que sobre el particular se dispone en el
Código Civil.
Es decir, que si bien dicho rendimiento -a diferencia
de lo que establece la ley de fondo- se considera como propio de la mujer y es
ella quien deberá declararlo, la norma exige que para que ello se compruebe
fehacientemente la procedencia de los mencionados fondos de adquisición, ya que
de otro modo, el rendimiento resultaría ser ganancial y debería ser declarado
por el marido, según lo dispuesto por la norma genérica del artículo 30 de la
ley del tributo.
Por su parte, cabe tener presente que cuando el
enunciado del artículo 30 de la
Ley de Impuesto a las Ganancias se refiere a los beneficios
de "bienes gananciales", corresponde exceptuar los casos de bienes
gananciales que el artículo 29, incisos a) y c) de la ley del tributo
determinan como propios.
Las tres excepciones a las que hace referencia el
artículo 30 de la ley del tributo son: los bienes adquiridos por la mujer con
el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o
industria; que exista separación Judicial de bienes; o bien, que la
administración de los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una
resolución judicial.
Que en las presentes actuaciones, la actora no
arrimó probanzas fehacientes de que los fondos con los que se adquirió el bien
productor de rendimientos gravados fueron producto del ejercicio de la
profesión de su cónyuge.
En efecto, conforme surge de los antecedentes
administrativos acompañados, la recurrente acompañó, en oportunidad de hacer su
descargo, fotocopia de la escritura traslativa del dominio del inmueble sito en
Av. Callao a favor de la
Sra. María Inés Garzón de Conté Grand (vid. fs. 40/43 del
Cuerpo Impuesto a las Ganancias) y constancia del desempeño en el Poder
Judicial de su cónyuge (vid. fs. 44 del mismo Cuerpo), documentación que
resulta insuficiente para acreditar el extremo invocado por la accionante.
A mayor abundamiento, tampoco se arrimó a estos
actuados probanza alguna tendiente a tener por acreditado que la Sra. Garzón Incluyó en
sus declaraciones juradas a las ganancias originadas en el valor locativo del
inmueble en cuestión.
Consecuentemente, atento al carácter ganancial del
aludido inmueble, las rentas derivadas de su valor locativo deberían haber sido
declarados por el esposo, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 30 de la Ley de Impuesto a las
Ganancias.
Por lo expuesto, corresponde confirmar la resolución
recurrida en lo que hace a este punto.
CONTE GRAND, GERARDO AMADEO - TFN - SALA A - 12/4/2011
Resumen: En el caso, se consideró que el apelante no probó
fehacientemente que los fondos con los que se adquirió el bien productor de
rendimientos gravados fueron producto del ejercicio de la profesión de su
cónyuge, ni tampoco que ella haya incluido en sus declaraciones juradas a las
ganancias originadas en el valor locativo del inmueble en cuestión.
Por tanto, dado el carácter ganancial del aludido inmueble,
las rentas derivadas de su valor locativo deberían haber sido declaradas por el
apelante.