MONOTRIBUTO-OPERACIONES FINANCIERAS
SUMARIO
Los sujetos que desarrollen actividades de compraventa de valores mobiliarios y prestaciones e inversiones financieras, no pueden adherir al Régimen Simplificado (RS) respecto de éstas, por las que deberán cumplir, de corresponder, con las obligaciones y deberes impositivos y previsionales establecidos por el régimen general vigente.
Si se verificara el supuesto de un responsable inscripto como monotributista que ejerce como única actividad la de intermediación financiera, habrá de entenderse tal inscripción como inválida o improcedente, correspondiendo al Fisco proceder a la determinación de oficio de los gravámenes adeudados, siempre que el contribuyente no proceda voluntariamente a su rectificación.
TEXTO
I.- Vienen las presentes actuaciones de la Subdirección General de ..., solicitando la intervención de esta área en relación con la factibilidad o no del ejercicio de diversas actividades financieras para los contribuyentes inscriptos en el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (Monotributo), cuestión que fue objeto en este expediente del análisis de la Dirección de ..... dependiente de dicha área.
II.- El expediente es iniciado por la División de ....., en su Nota N° ...../14 (DV ....) de fs. .., manifiesta que en el desempeño de sus tareas de campo y acciones de investigación "...se han detectado Contribuyentes Monotributistas que declaran -ante esta Administración- realizar actividades de intermediación financiera, tales como:
-649999 - SERVICIOS DE FINANCIACION Y ACTIVIDADES FINANCERAS S.C.P.
-649290 - SERVICIOS DE CREDITO N.C.P.
-649210 - ACTIVIDADES DE CREDITO PARA FINANCIAR OTRAS ACTIVIDADES ECONOMICAS
-641100 - SERVICIOS DE LA BANCA CENTRAL
-641943 - SERVICIOS DE INTERMEDIACION FINANCIERA REALIZADA POR CAJAS DE CREDITO"
Dicha División sostiene que "La ley 24.977, en el artículo 17, menciona que es causal de exclusión del Régimen Simplificado la intermediación entre la oferta y la demanda de recursos financieros" y que "...el artículo 1° del Decreto 1/10 reglamenta la modificación del anexo de la ley ya citada y, manteniendo su espíritu, establece que los ingresos provenientes de prestaciones e inversiones financieras NO se encuentran comprendidos en el Régimen Simplificado...".
De ello extrae como conclusión que "...los contribuyentes bajo análisis no podrían permanecer adheridos al Régimen, desde el momento en que declaran algunas de las actividades correspondientes a la Sección K del Clasificador de Actividades Económicas (CLAE) - Formulario N° 883".
III.- La cuestión jurídica es analizada por la División .... en su Nota N° .../14 (DV ....), conformada por la Dirección de ..... y la Subdirección General de .... mediante las Notas Nros. .../14 (DI ...) y ..../14 (SDG ....), respectivamente -cfr. fs. 8/9-, de la forma que seguidamente se expone.
Dicho servicio jurídico advierte en primer lugar que "...el área consultante no informa si las actividades de intermediación monetaria y/o financiera por las que consulta se tratan de la única actividad desarrollada por los contribuyentes o si, a su vez, realizan otra actividad compatible con el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes", destacando que dicha cuestión resulta de relevancia para el análisis.
Trae luego a colación que "...de acuerdo a la redacción original de la Ley N° 24.977... mediante su artículo 17, quedaban excluidos del Régimen los contribuyentes que, entre otras, desarrollaren actividades económicas de intermediación entre la oferta y la demanda de recursos financieros, el corretaje de títulos, valores mobiliarios y de cambio" y que "...con el texto sustituido por la Ley N° 26.565 (actualmente vigente) se establecieron, en 11 incisos, las causales por las que un "monotributista" puede quedar excluido del Régimen Simplificado; no encontrándose contemplada exclusión alguna relativa al "tipo de actividad" de los contribuyentes".
Nota que "...en tanto con la redacción primigenia, el mero desarrollo de alguna de las actividades enumeradas en su artículo 17 implicaba la exclusión del monotributista -más allá de que a su vez realizara otra actividad por la que pudiera encontrarse comprendido-, no ocurre lo mismo, como se indicara, con la nueva redacción" y señala que "...con el nuevo texto del Régimen Simplificado, en tanto por la actividad desarrollada fuera del mismo el contribuyente no conserve su calidad de responsable inscripto en el Impuesto al Valor Agregado (IVA), podrá revestir concomitantemente la calidad de adherido al "monotributo" -respecto de las actividades por él admitidas- y comprendido por el régimen general, por las restantes actividades".
Apunta además que "...si bien la redacción original de la norma consideraba excluidos a aquellos contribuyentes que desarrollaren alguna de las actividades mencionadas intermediación, corretaje, valores mobiliarios y cambio-, con las modificaciones introducidas por la Ley N° 26.565 y, sobre todo, por el... artículo 1 del Decreto N° 1/10, se consideran no comprendidos en el Régimen, los ingresos provenientes de prestaciones e inversiones financieras y compraventa de valores mobiliarios, entre otras".
A modo de primera conclusión, expresa: "Se observa de lo expuesto que, con el régimen original de la Ley N° 24.977, el contribuyente que desarrollaba tales actividades debía ser considerado excluido del Régimen, mientras que con la actual redacción, sólo se deben considerar no incluidos en el mismo aquellos "ingresos" provenientes de tales actividades, pudiendo el contribuyente -de corresponder y siempre que no incurra en otras causales de exclusión- seguir adherido al Régimen por otras actividades que desarrolle y que sean compatibles con su inclusión en el mismo, debiendo, en este caso, tributar en forma diferenciada por los ingresos provenientes de prestaciones e inversiones financieras y compraventa de valores mobiliarios".
Sentado ello, por otra parte entiende que "...otro punto a considerar es el tratamiento a dispensar a aquellos contribuyentes que se encuentran "adheridos" al Régimen Simplificado y que exclusivamente desarrollan actividades de intermediación monetaria o financiera. En tales supuestos, se estima que no se trataría de un supuesto de exclusión, sino que debería considerarse que el contribuyente NUNCA se encontró adherido al régimen. En efecto, si como vimos el Decreto N° 1/10 -reglamentario del régimen- prevé expresamente que los ingresos originados en "prestaciones e inversiones financieras" no se encuentran comprendidos en el Régimen Simplificado, en el supuesto de que la inclusión en el mismo responda exclusivamente a tales actividades, dicha inclusión será nula y, en consecuencia, no será aplicable al caso el procedimiento de exclusión de la Ley N° 26.565; toda vez que la adhesión no se habría perfeccionado".
Finalmente, sintetiza sus conclusiones de la siguiente forma: "...si bien el consultante considera que "...los contribuyentes bajo análisis no podrían permanecer adheridos al Régimen, desde el momento en que declaran alguna de las actividades correspondientes a la sección K del Clasificador de Actividades Económicas (CLAE)...", ...esta área considera que de tratarse la actividad por la que se consulta la única declarada por el contribuyente, éste no podría adherir al Régimen Simplificado, no encontrándose, en consecuencia, encuadrado en un supuesto de exclusión. En virtud de ello, en el supuesto de haberse producido, no obstante, la adhesión al Régimen Simplificado por una actividad no incluida en el mismo, cabe concluir que tal adhesión será nula y, por ende, el contribuyente alcanzado por los tributos del Régimen General que correspondan".
IV.- En función de lo expuesto, corresponde efectuar las siguientes consideraciones.
En forma preliminar, además de la advertencia del área jurídica preopinante respecto de la falta de información referida a si las actividades de intermediación monetaria y/o financiera por las que consulta se tratan de la única actividad desarrollada por los contribuyentes o si realizan además otra actividad compatible con el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes, tampoco se aclaran los períodos fiscalizados (el informe refiere a la normativa vigente al momento del dictado de la presente). En tal sentido, debe aclararse que el análisis de la consulta debe forzosamente realizarse en abstracto, en tanto no se suministran mayores datos que los expuestos acerca de los casos detectados, de lo que se deriva que las opiniones que se puedan brindar deberán ser cotejadas adecuadamente con las situaciones específicas para determinar su exacta aplicabilidad.
Sin perjuicio de que la carencia de precisiones señalada por el área preopinante obsta al adecuado análisis de la cuestión en el marco de la Instrucción General N° .../07 (AFIP), a título de colaboración y con los alcances expuestos, pueden aquí efectuarse las siguientes consideraciones.
Por el Artículo 1° del Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS) -Monotributo-, -Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificaciones y complementarias, texto sustituido por la Ley N° 26.565- "Se establece un régimen tributario integrado y simplificado, relativo a los impuestos a las ganancias, al valor agregado y al sistema previsional, destinado a los pequeños contribuyentes".
La definición de pequeño contribuyente está dada en el artículo 2° de dicho Anexo, según el cual se consideran como tales a los efectos del RS "...las personas físicas que realicen venta de cosas muebles, locaciones y/o prestaciones de servicios, incluida la actividad primaria, las integrantes de cooperativas de trabajo, en los términos y condiciones que se indican en el Título VI, y las sucesiones indivisas en su carácter de continuadoras de las mismas. Asimismo, se consideran pequeños contribuyentes las sociedades de hecho y comerciales irregulares (Capítulo I, Sección IV, de la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales, texto ordenado en 1984 y sus modificaciones), en la medida que tengan un máximo de hasta tres (3) socios", estableciéndose además diversos requisitos y parámetros que deben verificarse concurrentemente para la inclusión en el régimen.
Según el artículo 4° de la norma "Los sujetos que encuadren en la condición de pequeño contribuyente, de acuerdo con lo establecido en el artículo 2°, podrán optar por adherir al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), debiendo tributar el impuesto integrado que, para cada caso, se establece en el artículo 11", gravamen cuyo ingreso se efectúa mediante pagos únicos mensuales según montos fijos por categorías.
Tal como lo expone el área asesora preopinante, debe destacarse que el texto vigente del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificatorias y complementarias, contempla en su artículo 20 las causales de exclusión al Régimen y no prevé entre ellas, como su antecesor -art. 17 del texto anterior-, el desempeño de algún tipo específico de actividad.
Por otro lado, corresponde traer a colación lo dispuesto en el Artículo 1° del Decreto N° 1/10, reglamentario del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificaciones y complementarias, que reza:
"Los pequeños contribuyentes podrán adherir al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS) establecido en el Anexo de la Ley Nº 24.977, sus modificaciones y complementarias, en adelante el "Anexo", por la obtención de ingresos provenientes de actividades económicas alcanzadas por el citado régimen, aun cuando las mismas estén exentas o no gravadas en los impuestos a las ganancias o al valor agregado.
"No se encuentran comprendidos en el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), los ingresos provenientes de prestaciones e inversiones financieras, compraventa de valores mobiliarios y de participaciones en las utilidades de cualquier sociedad no incluida en el mismo.
"Resulta incompatible la condición de pequeño contribuyente con el desarrollo de alguna actividad, por la cual el sujeto conserve su carácter de responsable inscripto en el impuesto al valor agregado".
Asimismo, el Artículo 12 de la Reglamentación dispone que "A los efectos de la adhesión, categorizacion y recategorización en el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), no se computarán como ingresos brutos los provenientes de: ...f) las actividades indicadas en el segundo párrafo del Artículo 1° de la presente medida. Respecto de los ingresos señalados precedentemente, deberá cumplirse, de corresponder, con las obligaciones y deberes impositivos y previsionales establecidos por el régimen general vigente".
Del marco normativo expuesto se desprende que los ingresos provenientes de prestaciones e inversiones financieras y de compraventa de valores mobiliarios, en virtud de lo dispuesto expresamente por el segundo párrafo del artículo 1° del Decreto N° 1/10, no se encuentran comprendidos en el RS.
De ello se infiere que los sujetos que desarrollen tales actividades no pueden adherir al RS respecto de éstas, por las que deberán cumplir, de corresponder, con las obligaciones y deberes impositivos y previsionales establecidos por el régimen general vigente, sin perjuicio de la posibilidad de adherir al RS por otra actividad, en tanto se cumpla con la totalidad de los requisitos del mismo y no medie incompatibilidad para su ejercicio simultáneo.
Desde el punto de vista procedimental, se considera que la circunstancia de que queden excluidas del Régimen Simplificado las rentas provenientes de actividades de intermediación financiera hace suponer la imposibilidad de inscripción en él por parte del responsable bajo esa única actividad.
Ahora bien, si no obstante ello, la situación planteada en estos términos -responsable inscripto como monotributista que ejerce como única actividad la de intermediación financiera- efectivamente aconteciera, habrá de entenderse tal inscripción como inválida o improcedente, estando en condiciones el Fisco Nacional de proceder a la determinación de oficio de los gravámenes adeudados que correspondan si el contribuyente no procede voluntariamente a su rectificación. Lo expuesto es sin perjuicio de advertir que de verificarse la existencia de estas situaciones debería canalizarse por el área que corresponda la modificación del sistema informático que habilita la inscripción en el Régimen en tales condiciones.
IV.- En consecuencia, por las consideraciones expuestas, cabe coincidir con las conclusiones indicadas por el servicio jurídico preinterviniente, en cuanto a que:
a) En virtud de lo dispuesto por el segundo párrafo del artículo 1° del Decreto N° 1/10, los sujetos que desarrollen actividades de compraventa de valores mobiliarios y prestaciones e inversiones financieras, no pueden adherir al RS respecto de éstas, por las que deberán cumplir, de corresponder, con las obligaciones y deberes impositivos y previsionales establecidos por el régimen general vigente, sin perjuicio de la posibilidad de adherir al RS por otra actividad, en tanto se cumpla con la totalidad de los requisitos del mismo y no medie incompatibilidad para su ejercicio simultáneo; y
b) Si se verificara el supuesto de un responsable inscripto como monotributista que ejerce como única actividad la de intermediación financiera, habrá de entenderse tal inscripción como inválida o improcedente, correspondiendo al Fisco proceder a la determinación de oficio de los gravámenes adeudados, siempre que el contribuyente no proceda voluntariamente a su rectificación.
En virtud de ello, en los casos concretos que resultaren objeto de fiscalización, deberán tenerse en cuenta tales pautas, resultando aquí inconveniente avanzar más allá de lo expuesto en el análisis abstracto de la materia en cuestión, entendiendo que en cuanto al desempeño efectivo de las diversas actividades en los casos particulares y su adecuado encuadre impositivo, pueden verse implicados variados aspectos casuísticos, que requerirían de su estudio particularizado, lo que excede de los enunciados genéricos de la consulta en trato.
Referencias Normativas:
Ley N° 126565 (REGIMEN SIMPLIFICADO PARA PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES)
Decreto N° 1/2010
FIRMANTES
CAROL MARTINOLI - Jefa (Int.) - Departamento Asesoría Legal en Asuntos Jurídico Tributarios Internacionales y Regímenes Promocionales Conforme 27/01/16 - MARINA CLAUDIA LAMAGRANDE - Directora (Int.) - Dirección de Asesoría Legal Impositiva y de los Recursos de la Seguridad Social Conforme 15/02/16 - ELISEO DEVOTO - Subdirector General - Subdirección General de Asuntos Jurídicos